Alla ricerca dell'efficienza:
pianificazione e controllo per commessa

In un'azienda di servizi che lavora su commessa, un sistema integrato di pianificazione e controllo a costi standard consente di migliorare la redditività e favorisce il coordinamento organizzativo. Quando si opera in un mercato competitivo con un'organizzazione complessa servono informazioni costantemente aggiornate su costi e margini, per intervenire in tempo. Qui sono ricostruite le scelte che rendono possibile un sistema del genere — metodologie di calcolo, parametri standard, quattro fasi del ciclo di vita della commessa — attraverso il caso di un'azienda di gestione documentale in outsourcing.

Nei servizi su commessa i costi sono quasi tutti fissi

Nelle aziende che lavorano su commessa erogando servizi ad elevata intensità di manodopera, la quota predominante delle voci di spesa è costituita da costi fissi. I fattori di produzione prevalenti sono infatti il personale e, a seconda della tipologia di servizio, le attrezzature utilizzate. In una realtà così fatta l'unica possibilità di variabilizzare i costi è rappresentata dalla terziarizzazione di alcune lavorazioni, cioè dal ricorso a fornitori esterni di manodopera: cooperative, sub-fornitori e simili.

Questa struttura di costo condiziona la configurazione di costo da utilizzare, che si fonda su due metodologie combinate.

• Traceable costing, cioè costi specifici. Alle singole commesse — che rappresentano l'oggetto di calcolo fondamentale, sia in pianificazione sia in controllo — vengono attribuiti i costi relativi alle risorse e ai fattori di produzione impiegati direttamente nel loro svolgimento: le ore di manodopera, il costo di macchinari e attrezzature dedicate.
• Activity based costing, cioè costi per attività. La gestione di una commessa di servizi, lungo il proprio ciclo di vita — dalla valutazione dell'offerta fino all'erogazione del servizio al cliente — comporta numerose e impegnative attività svolte dalla struttura aziendale, che assorbono il costo delle diverse risorse impegnate nel processo.

Il sistema deve dunque valutare proprio le attività e il relativo impegno di risorse, già in fase di stesura dell'offerta e poi in fase di consuntivo. È per questo che l'activity based costing risulta adatto a quel tipo di azienda: consente di individuare e "costificare" le attività svolte per ciascuna commessa.

Il sistema di controllo deve quindi individuare, a preventivo e a consuntivo, ricavi e costi per attività, con la commessa per oggetto, per determinarne il reale margine di contribuzione alla copertura dei costi fissi comuni: quelli relativi a risorse e attività non collegabili direttamente alle fasi di una commessa.

Perché un sistema a costi standard

Il secondo aspetto da considerare riguarda i tempi di rilevazione dei costi delle attività e dei risultati di commessa. In un ambiente competitivo, soggetto a forti turbolenze, i sistemi tradizionali di contabilità — generale e analitica — forniscono soltanto informazioni su accadimenti ormai passati, e pertanto in ritardo, quando l'opportunità e l'efficacia di azioni correttive sono notevolmente diminuite, se non vanificate.

Qualsiasi azienda, anche di piccole e medie dimensioni, ha invece bisogno di anticipare per quanto possibile gli svolgimenti futuri della gestione, predisponendo idonee contromisure verso le conseguenze potenzialmente negative di determinati eventi. Questo risultato difficilmente si ottiene attraverso il sistema contabile: in contabilità generale non è mai possibile eseguire rilevazioni con il livello di dettaglio previsto per la contabilità industriale, per commessa e per attività, e i tempi tecnici della rilevazione contabile non perseguono lo stesso obiettivo della contabilità industriale, che deve fornire quadri di controllo aggiornati quotidianamente, senza pretesa di "quadratura alla Lira".

Sbagliare il preventivo è un lusso che non ci si può permettere

Nell'azienda che offre servizi specialistici su commessa questa esigenza si traduce nella necessità di informazioni analitiche, costantemente aggiornate, sugli avanzamenti delle commesse e sulla produttività delle risorse. Senza, è impossibile orientare la ricerca di recuperi di efficienza mentre la commessa è in corso.

Anzi, in queste aziende la capacità di redigere fin da subito preventivi di commessa accurati è prioritaria rispetto alla rilevazione scrupolosa dei dati consuntivi. Sbagliare il preventivo rappresenta ormai un lusso che non ci si può più permettere; rilevare a consuntivo margini negativi o inadeguati per alcune commesse serve a ben poco.

Risulta pertanto fondamentale dotarsi di un sistema di pianificazione e controllo basato su parametri standard, che privilegi tempestività e analiticità dell'informazione. Tutto ciò richiede la creazione di una mappa dettagliata delle attività che compongono il processo aziendale e delle risorse impegnate nel processo medesimo. I parametri standard da elaborare riguardano due famiglie di grandezze: i consumi di risorse — indicatori di produttività, tempi, impegno di risorse nelle diverse lavorazioni per unità di output della commessa — e i relativi costi, cioè costi orari del personale e delle attrezzature e costi unitari delle lavorazioni svolte da fornitori esterni.

Il sistema a costi standard non supporta solo la preventivazione e il controllo dei costi: è fondamentale anche per la valorizzazione dei ricavi, cioè per lo stato avanzamento lavori, in anticipo rispetto ai tempi di fatturazione. Disporre di parametri standard di prezzo riferiti alle unità di output dei servizi consente infatti, in qualsiasi momento, di valorizzare le fatture di vendita da emettere per le quantità lavorate.

Monitorare anche la qualità dei servizi

La produttività e l'ottimizzazione dell'impiego delle risorse, per quanto fondamentali, non garantiscono più il successo competitivo: sono condizioni necessarie ma non sufficienti. Per il cliente contano e conteranno sempre di più la qualità, il servizio, il tempo di risposta e l'innovazione, cioè le variabili sulle quali le aziende giocano la loro reale capacità di differenziazione.

Poiché tali variabili hanno natura prevalentemente qualitativa, occorre individuare misure anche per i parametri qualitativi. Il primo passo consiste nell'individuare i bisogni del cliente che s'intende soddisfare, per poi definire le variabili che meglio li sintetizzano e le aree della gestione nelle quali si gioca la possibilità di soddisfarli. Anche qui il sistema a fattori standard è utile: consente di pianificare e monitorare sia i tempi di realizzazione, sia il rispetto delle specifiche di servizio attese dal cliente.

Il caso Gamma: gestione documentale in outsourcing

Il caso esaminato riguarda un'azienda di servizi orientata al mercato dei grandi clienti: banche, assicurazioni, società finanziarie, amministrazioni pubbliche. Per motivi di riservatezza ci si riferisce a essa con il nome di fantasia Gamma S.p.A.

I servizi offerti consistono nell'archiviazione e nella gestione elettronica di documenti — la gestione documentale — nonché nella gestione e custodia di archivi cartacei, cioè l'archiviazione fisica; il tutto in outsourcing. L'azienda opera su commessa e, dal punto di vista contrattuale, con riferimento a ciascun cliente gestisce molteplici commesse relative a servizi diversi. Una banca, per esempio, può affidare in outsourcing l'archiviazione ottica di documenti di molti tipi: specimen di firma, contabili relative ai bonifici, assegni circolari, assegni di traenza, deleghe per il pagamento del modello F24, ricevute bancarie, MAV, RID. I documenti acquisiti mediante scansione vengono archiviati e indicizzati informaticamente, per consentire la ricerca del singolo documento: ricerca che può essere svolta direttamente dal cliente, al quale si rendono disponibili software e autorizzazioni di accesso agli archivi digitali, oppure da personale di Gamma su richiesta.

I servizi si estendono anche all'archiviazione fisica, perché non sempre la digitalizzazione consente di eliminare i documenti cartacei. Gamma provvede quindi, per conto dei clienti, alla completa gestione logistica della carta: dal trasporto all'inscatolamento e all'etichettatura con codice a barre; dallo stoccaggio in appositi magazzini attrezzati alla ricerca e consultazione dei documenti archiviati, fino al macero di quelli dei quali non sia più necessaria la conservazione.

La crescita costa

Negli ultimi anni Gamma ha realizzato uno sviluppo significativo, sia per crescita interna, con l'avviamento di nuove strutture di deposito, sia per crescita esterna, con alcune acquisizioni di altre società del settore. Dispone perciò di diversi magazzini e sedi operative sul territorio nazionale e gestisce diverse centinaia di commesse. Accanto alla crescita del numero dei dipendenti, per sostenere lo sviluppo mantenendo un margine di flessibilità, sono stati avviati rapporti con diversi terzisti per alcune lavorazioni non strategiche, ad elevato dispendio di manodopera.

La crescita ha avuto come effetto l'incremento della complessità organizzativa — centinaia di commesse, più sedi operative, operatori esterni coinvolti — a cui si è aggiunta la tendenza verso una sempre maggiore personalizzazione dei livelli di servizio richiesti dai clienti. La complessità organizzativa si è così tradotta in complessità di coordinamento e di controllo, e l'azienda ha cominciato a evidenziare problemi precisi:

• mancanza di controllo sulla redditività aziendale nel suo complesso e nelle sue diverse componenti: aree di business, tipologie di servizio, clienti, singole commesse, sedi operative;
• assenza di controllo preventivo del rispetto dei Service Level Agreements, cioè dei parametri quantitativi e qualitativi di misurazione del livello di servizio prestato al cliente, con l'effetto di esporre l'azienda al rischio di penalità contrattuali per il mancato raggiungimento degli standard concordati;
• difficoltà di coordinamento tra la funzione commerciale e quella produttiva, con il rischio di acquisire commesse in perdita o con marginalità insufficiente, a causa di significativi scostamenti tra quanto preventivato dai commerciali in fase di offerta — produttività, tempi e costi — e quanto effettivamente realizzabile dai project manager che gestiscono le commesse;
• assenza di informazioni adeguate, soprattutto standardizzate e condivise, per consentire valutazioni di convenienza su scelte alternative: make or buy e, nel caso di scelta di produrre internamente, in quale sede e con quale organizzazione del lavoro;
• difficoltà di controllare la produttività dei terzisti e quindi di valutare la convenienza economica del ricorso a risorse esterne, trascurando risorse interne in alcuni casi anche più costose, però sottoutilizzate.

Il management ha perciò deciso di implementare un decision support system molto flessibile, basato su parametri standard di tempo, quantità e costi, per pianificare le commesse e controllarne quotidianamente avanzamento, costi e margini: un sistema di contabilità industriale a costi standard che, in ogni fase del ciclo di vita di ciascuna commessa, ne rendesse analizzabile la redditività a preventivo e a consuntivo.

Il progetto in pratica

In primo luogo è stata elaborata la mappa analitica dei processi operativi: tipologie di servizi, attività, fasi di lavorazione. Quindi sono state definite le dimensioni del controllo, cioè i possibili livelli di analisi e di aggregazione delle informazioni di ricavo e di costo, con la relativa gerarchia:

• aree di business;
• clienti;
• commesse;
• sotto-commesse;
• lavorazioni;
• tipologie di risorse: personale, attrezzature, risorse esterne.

Queste informazioni hanno consentito di codificare le diverse commesse e sottocommesse, definendone la struttura analitica sia di pianificazione sia di rilevazione a consuntivo. Per ciascuna commessa è stata cioè definita una struttura omogenea e condivisa delle informazioni di costo e di ricavo, utilizzabile sia dai commerciali in fase di offerta, sia dai project manager in fase di budget operativo e poi di rilevazione e controllo dei risultati consuntivi.

Successivamente si è proceduto a codificare tutte le risorse aziendali — personale, attrezzature, risorse esterne — assorbite dai processi, con i relativi costi standard unitari. Nel caso del personale sono state codificate, oltre al numero di ore di lavoro disponibili, anche le percentuali di maggiorazione del costo per straordinari.

Le quattro fasi del ciclo di vita della commessa

Il ciclo di vita di una commessa si articola in quattro fasi: elaborazione dell'offerta; definizione del budget operativo, cioè del piano esecutivo di lavoro; avanzamento in progress dei risultati consuntivi; proiezione dei risultati consuntivi a finire. Il sistema le gestisce in modo integrato e fornisce informazioni omogenee ai responsabili funzionali coinvolti, commerciali e project manager. È risultata fondamentale, a questo scopo, la condivisione degli standard aziendali di produttività, consumi e costo, aggiornati via via mediante la rilevazione quotidiana delle quantità prodotte e delle risorse impegnate: sono le informazioni che hanno consentito sia di migliorare la preventivazione, sia di orientare la ricerca di recuperi di efficienza in corso d'opera.

Fase 1 — Offerta

Si definiscono le quantità da produrre per tipologia di lavorazione, secondo le specifiche fornite dal cliente. Si elaborano poi diverse ipotesi di impegno di risorse — personale, attrezzature, risorse esterne — e di consumo di materiali, sviluppando simulazioni che utilizzano le informazioni aziendali costantemente aggiornate sui parametri standard di produttività per tipologie di servizi e lavorazioni. I costi di commessa vengono calcolati dal sistema mediante valorizzazione a costo standard e, infine, viene definito il prezzo di offerta in funzione del margine atteso.

Fase 2 — Budget operativo di commessa

Acquisito il contratto, e partendo dalle ipotesi formulate in offerta, si confermano o si ridefiniscono le quantità mensili da produrre per tipologia di lavorazione, secondo le specifiche concordate con il cliente; si valorizza il budget dei ricavi in base ai prezzi definiti nel contratto; si confermano o si rielaborano le ipotesi di impegno di risorse e di consumo di materiali, per definire il parametro di riferimento dei costi da rispettare nell'esecuzione; si definisce infine il margine di budget di ciascuna commessa.

Fase 3 — Controllo dell'avanzamento

Nella fase esecutiva si rilevano quotidianamente le quantità prodotte per tipologia di lavorazione e periodicamente le quantità fatturate, cioè quantità per prezzi unitari effettivamente applicati. Si elabora la situazione costantemente aggiornata delle quantità già prodotte ma ancora da fatturare, determinando i ricavi di competenza — quantità per prezzi unitari di contratto — in anticipo rispetto ai tempi tecnici di fatturazione.

Si rileva inoltre quotidianamente l'impiego di risorse interne ed esterne e il consumo di materiali riferibili alle singole commesse, valorizzandoli in base ai costi standard unitari predefiniti; da lì si ricavano i prospetti riepilogativi per il controllo delle fatture dei fornitori, cooperative comprese. Si misura infine il margine di commessa in progress e si rilevano gli scostamenti dettagliati, di ricavi e di costi, rispetto al budget della commessa medesima. Il conto economico di commessa, dettagliato per attività e lavorazione, permette di analizzare consumi e costi di tutte le risorse coinvolte e di raffrontare, a quantità e a valore, offerta, budget operativo e consuntivi in progress.

Fase 4 — Proiezione dei risultati

A partire dall'andamento di ciascuna commessa, rilevato giorno per giorno, il sistema elabora costanti proiezioni per evidenziare in anticipo eventuali criticità: sui consumi di risorse, sul margine o sulla probabilità di rispettare le scadenze concordate. In qualsiasi momento il sistema provvede a:

1. calcolare indicatori medi di produttività della singola commessa, come le quantità prodotte al giorno e le risorse assorbite per unità prodotta;
2. proiettare, mediante quegli indicatori e con riferimento a un determinato orizzonte temporale, le quantità producibili, i ricavi fatturabili, l'impiego di risorse e quindi i costi per singole attività e lavorazioni, e il margine di commessa;
3. valutare la possibilità di rispettare i tempi previsti dal contratto, cioè la fattibilità rispetto al numero di giorni lavorativi disponibili e alle quantità da produrre;
4. verificare ipotesi di tipo what if, per simulare gli effetti di eventuali interventi correttivi.

Che cosa cambia quando il sistema è in funzione

Un datawarehouse raccoglie tutti i dati, previsionali e consuntivi. La reportistica è consultabile attraverso cubi OLAP che consentono di navigare nelle informazioni scegliendo il livello di dettaglio: aree di business, clienti, commesse, lavorazioni, risorse impiegate, quantità, costi e prezzi unitari.

Il sistema accelera in modo significativo la disponibilità di informazioni rispetto ai tempi delle rilevazioni contabili e, attraverso la sistematica proiezione dei risultati, permette la verifica continua dell'andamento della commessa, evidenziando tempestivamente la necessità di intervenire per migliorarne la redditività o per rispettare gli impegni contrattuali assunti col cliente in termini di tempi, scadenze e quantità.

C'è infine un effetto meno immediato: l'organizzazione, a tutti i livelli, è messa in condizione di capitalizzare le esperienze passate nell'ottica del problem solving. La disponibilità di standard comuni di riferimento, relativi alla storia delle commesse e delle lavorazioni realizzate, offre una base di conoscenza alla quale il management può attingere per identificare le soluzioni organizzative più efficaci.